主题论文

慈善组织治理的光与影：作为治理工具的信息披露

伊芙琳·布罗迪 著 李芳 孙旖旎 译

本文的英文版本源自Westlaw数据库，原文的名称为Sunshine and Shadows on Charity Governance: Public Disclosure as a Regulatory Tool。2008年，美国国税局大幅度修改了联邦免税组织年度信息申报表——“990表”。“990表”作为美国慈善组织信息披露的重要工具，是潜在捐赠者、政府人员、媒体、专家以及慈善组织董事会、员工和志愿者们最容易获得的数据来源。但是，信息披露带来光明的同时也带来了阴影。为了更好地发挥信息披露的作用，慈善组织应建立健全内部治理和披露程序，准确、及时地公开信息；监管者应严格要求慈善组织按规定进行注册和报告；监管者要实施透明化行动，审查慈善组织与相关第三方的关联交易，规定慈善组织和税务部门强制披露信息的范围，同时也注重保护慈善组织及其支持者的隐私；此外，慈善组织的自愿披露、媒体报道、同业监管者和第三方“监察者” 在提高慈善组织透明度方面也可以有所作为。

笔者曾经提及，联邦免税组织的税费处理，是以美国国会对纳税人的处理为参考的。对这些慈善组织来讲：营利性公司的税率越高，慈善组织所得税免税的相关价值就越高；个人所得税税率越高，个人捐赠的代价就会越小（并且慈善组织发放的免税债券的利率也就越高）；此外，慈善组织也不需缴纳不动产税，捐赠可以全额扣除。相比之下，免税组织可能感慨有关隐私权的矛盾规定：与纳税人根据《国内税收法典》第6103条所享有的严格保护形成鲜明对比的是，第6104条规定免税组织的档案要向公众公开。

事实上，在过去的二十年中，联邦免税组织年度信息申报表——“990表”（Form 990）——不仅代表某一个慈善组织的公开形象，而且几乎成为潜在捐赠者、政府人员、媒体、专家以及慈善组织董事会、员工和志愿者们最容易获得的数据来源。这些“990表”如此重要，以至于美国国税局（以下简称国税局）在2008年综合考虑利益相关人的情况下，决定大幅度修改“990表”，这使得组织的管理结构、政策，以及关联交易等信息如今都必须公开。在“990表”中，国税局经常询问慈善组织什么是“最好的做法”，这表明国税局希望实现信息公开的强烈意愿。第三方组织“导航星”（GuideStar，一个私人的、非营利性的组织）所维护的“990表”网络数据库实现了透明化目标：除了监管部门的监督以外，公众（包括竞争对手、非营利性和营利性组织）可以检查慈善组织的档案，而慈善组织并不知道是谁、在什么时候、为什么这么做。

阳光带来光明的同时也带来了阴影。慈善组织结构和实践的详细信息被公众获知，毫无疑问会影响慈善组织的活动。然而，要求慈善组织向国税局披露信息，与要求慈善组织向公众公开它们的税务档案是不同的。自1987年以来，免税组织就有了按要求提交“990表”的法定义务。笔者一直想了解这一显著的进步——税务档案公开对非营利部门的影响。2010年3月下旬，参议院财政委员会的前任主席Charles Grassley赞扬了2008年“990表”所做的改动，他说：“我认为促进慈善组织自觉遵守的最好办法就是使之透明化。”

国税局有管理和强制执行联邦免税要求的义务，并且拥有监管慈善治理的权力。20世纪90年代，一些机密的“结案书”的公开发表使公众得以窥见国税局对适当治理的审查。这些“结案书”是在相关组织同意发表的前提下国税局才发表的。紧接着，1996年，美国国会正式通过了“中间制裁”的法令，使美国国税局参与了慈善组织治理，该法令旨在阻止慈善组织利益相关人和慈善组织从事“超额收益交易”。《国内税收法典》第4958节的立法史表明，如果决议过程中保证独立决策、取得参照数据并做好记录，行政指导可以保护慈善组织与内部人之间的财产交易。在第4958节指导下的《财政条例》详细规定了这样一个“可反驳的合理性推定”的程序。

最近，慈善组织的治理文书已经成为调控联邦免税组织的一个基本焦点。2004年，参议院财政委员会在制作的白皮书中，建议国税局在慈善组织治理中发挥更加广泛的作用；非营利部门以包括自律规范在内的促进非营利组织治理的研究和建议报告做出回应。时任参议院财政委员会主席的Grassley在网上发布了某些特定组织的大量信息（包括一些标有“特权与机密”字样的电子邮件和信件），并曾对这些组织的治理结构提出了质疑。

信息公开给国税局施加了压力，国税局要确保“990表”问的是“正确”的问题，并且使填写者能够提供完整而准确的回答。国税局也受益于“990表”修订的透明过程：它在网上公布了“990表”（和时间表）草案，收到了数以千计的评论，这些评论现在仍可在国税局网站上查询。公开程序使国税局免于返工，而且使它们重新设计了“990表”中的问题，促使慈善组织更好地规划组织前景，并引导这一部门形成良好的治理结构和治理实践。

2003年以来，国税局自身也成为履行信息公开义务的主体。《信息自由法案》实施的结果是出现了针对国税局的诉讼，国税局对于一系列事件的观点可以通过它们发布的撤销免税的裁定来收集。对于非营利部门来讲，最有益的是，国税局会参考否定或撤销免税裁定的实时数据库，发展出正式的指导原则，把治理结构和治理政策这些指标当作免税的条件来强制执行。

我们看问题要透过现象看本质。慈善组织治理和信息披露结合起来，对联邦是有益的，但同时也会产生弊端，例如，这要求慈善组织向国家监管部门或者国税局报告一些特定信息，而这些特定信息没必要向公众披露。然而，很重要的是，很大一部分免税组织的申报表格都不是“990表”，有的甚至不提交实质性的反馈。由于实行法定豁免，因而获取教堂和一些较小的慈善组织的信息是很困难的。2010年初，慈善组织被要求提交的文档由“990表”向简化的“990-EZ表”（Form 990-EZ）转化，成千上万个慈善组织处于治理监控之外：关于“小”的定义从收入总额不低于25000美元翻倍为不低于50000美元。最后，最重要的信息披露都无可非议地发生在了组织内部。

为了进一步说明这些观点，本文第一部分讨论了有关组织核心决策者（包括董事会）信息流的可获得性，认为可能存在的拖延对信息公开的治理实践也是有益的。第二部分包括了向国家和国税局所做的报告。第三部分是本文最长的部分，比较了在各种情况下组织公开的档案，包括慈善组织的透明化以及信息公开监管者的透明化等。第四部分观察了慈善组织自觉公开的信息的内容，以及由第三方公开的内容，尤其是媒体和第三方“监管者”公开的内容。自始至终，笔者不仅描述了对于强制公开的批评，而且指出了在哪些领域当下的信息公开水平和类别是不够的。

现在是阳光下的阴影。不幸的是，信息公开的最大障碍来源于一个被广为流传的假设：提供慈善服务是免费的，它的日常开支远少于基金募集成本，应该为零或者接近于零。有一个惨痛的教训。在“9 ·11”事件中，慈善组织在分配慈善资源时未能有效防止慈善成本的增加。慈善组织抵制按标准化的制度公开增加的成本，因为它们担心公众会误解或者曲解信息。不能理解成本约束的公众是不能进行有效监督的，聚焦于错误观念的公众监督，会导致慈善组织进行低效和无效的活动。

在这样的环境下，解决公众被误导问题的办法就是公开更多的信息，没有什么能够阻挡一个组织提供更多关于它的目标和达成情况的积极信息。尽管各种各样的利益相关人总是提出很多不能调和的要求，所有相关人都会鼓励那些被披露出来的慈善组织勇敢面对挑战，而不是隐藏在筹措基金和管理机构的庇护之下。在信息公开中应解释高级管理人员取得薪酬的理由，以及保留高薪的理由；也应描述慈善组织在提供服务和满足社会需求方面存在的局限。最后，整体来看，我们应该谴责那些不能被接受的错误实践。

英国的一项报告提出，增加对慈善组织经费报销的披露义务是否会影响公众的信任。这篇报告反对扩大披露的范围：“更大范围的披露是冒险，最好的情况是没有任何收益，最坏的情况是会引起曲解甚至怀疑，导致公众信任和信心的丧失。这种风险增加了慈善组织 ‘效用’中不恰当措施的花费，并将慈善组织的精力从与慈善组织 ‘结果’与 ‘影响’相关的更合适措施中分散出来。这甚至可能导致在压力驱动下产生一些不必要的费用。”报告还称，只关注费用会使人忽略慈善组织对于“善治和完善内部体系”所肩负的更大责任。另外，这份冗长的报告（部分是基于一项针对575个注册慈善组织的调查）强烈呼吁理事除了考虑国内交流以及费用报销政策的履行之外，还要考虑附加的、适当的自愿信息公开。

事实上，自愿的信息公开同样对不进行募捐活动的慈善组织有用。所有的非营利组织都有政治上的弱点——不仅仅是有缺少资助的风险，还有承受不健全法律法规带来的后果。

遗憾的是，监管机构和公众想要获得的最重要的信息，仍然无法获得（仅仅因为绩效评估的标准还没有）。作为一个社会，我们希望能够评估慈善组织是否，以及哪个慈善组织能够产生良好的效果，但我们常常无法衡量“输出”，因为这些衡量是主观的。同时，注重“输出”（例如病人的状况或者失业人员的培训）可能导致事实上的配额，注重结果（例如良好的健康或工作）可以使非营利组织对它们无法控制的因素负责。因此，披露的根本问题在于：我们如何挑战一个大家认为“好”的组织？

一 合理的治理和内部披露

笔者在美国法学会的一个“非营利组织法的原则”的项目中曾写道，慈善组织的董事会应“建立恰当的内部管理程序，包括财务控制、遵纪守法以及给董事会的信息”。因此，为了实现善治，董事会既需要从管理层得到准确、及时的信息（包括财务报告），也需要准确、及时地得知董事会成员自身的信息，例如何时和特定受托人的相关交易会发生冲突。

笔者经常被问及，董事会成员获得信息的权利是否会被限制，答案是几乎没有。更根本的是，我们几乎无法向非营利组织的董事会成员解释他们应该获得什么信息。美国法学会在评论的一个项目中提出了哪些文件应该提供给董事会的每位成员。当然，可以从导航星的页面获得“990表”，这意味着即使是管理不到位的董事会成员和未来的董事会成员，也可以非常了解慈善组织。

毕竟，慈善组织的信息和经营都是私人事务。如果慈善组织本身是一个准公共实体，它有可能会受制于“阳光法案”。然而，仅仅是免税并不能将非营利组织转变为公共实体。虽然如此，由于慈善组织必须提交一些常规报告，大量的内部信息在逐渐变为公开信息，这些将在第三部分阐述。

非营利组织的治理实践一直就是个谜。2007年，第一个关于非营利组织治理实践的全面调查由城市研究所的Francie Ostrower出版。Francie Ostrower发现，慈善组织经常与其管理部门的成员做物资和服务（超出了董事会的服务）交易，这些交易随着慈善组织规模的增大而增长；但是，她进一步发现，这个慈善组织并不一定知道在交易的另一头是否有一个受托人存在。她还发现了一系列缺乏内部披露的情况，在那些声称与董事会成员或关联公司不存在交易的非营利组织中，也有75%声称它们不要求董事会成员披露他们与组织做交易的经济收益，因此，被调查者可能对那些确实存在的交易并不知情。

在得知“990表”和其他档案要求公开内部信息之后，非营利组织的治理将受到怎样的影响？（这一问题将在第三部分展开；第二部分是关于修订的“990表”中提到的治理问题的讨论。）组织是否会改变决策，或者更加注意记录决策，给出额外的解释？组织是否会更努力地为迎合公众提供歪曲的信息？有意做错事和实际做错事之间是有区别的。如果公众曲解或者要求一些错误“答案”，慈善组织可能遭受信任损失。

举一个笔者个人的例子，在互联网时代的早期，笔者在写一份家庭慈善捐助清单的时候，打算从电脑上查询并参考电脑上慈善组织的“990表”。可悲的是，那时候，在大部分慈善组织的网站上经常查不到这些信息，然后笔者伴随着某种罪恶感偷偷摸摸地登录“导航星”。在那里，笔者发现我们经常捐助的两个组织的报告中有高额的高管工资（是笔者当时工资的四倍还多），以及高额的准备金（远远超过了笔者打算捐赠的数额）。笔者试图说服自己“冷静”，笔者低声说道：“你是专业的！显然你肯定明白为什么这些重要的、运作良好的组织需要支付高管的薪金以及维持他们的准备金。”如果这是“专业的”应对，就很容易理解为什么慈善组织都不愿意对公众提供详尽的报告。

甚至在2008年重新修订“990表”之前，顾问们就专注于让董事会了解慈善组织的联邦税务报表的重要性。注意高管的薪酬、关联交易以及与受托人之间的关系，在免税组织提交的修订的“990表”中越来越重要。正如在第二部分所述，新版的表格包括了许多关于组织结构和治理实践的问题。尽管有免责声明，如上所述，该表单还要求提交《国内税收法典》未做要求的政策方面的信息。我们期望，绝大多数慈善组织同意披露政策方面的信息；如果是这样，事情就会比较有趣，过几年我们就会看到，采用这些披露政策和治理实践的组织会增多。

更根本的是，如果董事会成员没有定期获得组织的“990表”，他们可能会问一个问题：“它在提交申请前是否给主管部门提供了一份副本？所有慈善组织都必须在时间表0（如果有的话）中记录运作过程，该组织会依此来审查 ‘990表’。”准备和检查“990表”将成为董事会的重要任务，董事会与管理层之间的关系也有可能随着董事会专注于之前可能不关注的结构和活动而改变。

在极端情况下，一个非营利组织为了保密，可能会选择放弃一部分免税资格，以保留其活动的保密性，因为企业所得税申报不受信息公开的约束。更有可能的是，一个非营利组织可能会与营利组织结盟来开展本可以免税的慈善活动，尤其是当应税利润预期不存在或很低时。一个组织放弃免税资格可能会牺牲一定的支持（来自员工、捐助者或其他人），但可以获得盈利的其他有利条件（包括提高股本权益的能力），避免国税局调查非营利组织是否有足够的慈善目的，而且可以获得灵活多样的报酬。

二 监管注册和报告

这一部分关注的是非营利组织的监管者收到的申请文档。第三部分关于信息公开的讨论包括了由监管者实施的透明化行动。

（一）宪法对州的募捐法规的限制

非营利法人在州务卿处登记注册，并向其提交年度报表。除了管理良好的慈善劝募领域，Marion Fremont-Smith的调查报告还全面记录了州检察长注册和年度报表的发展（7个州），遗憾的是程度有限（Fremont-Smith发现在4个州，当非营利组织提交免税申请时必须通知州检察长）。2011年，州立法委员会通过了《慈善资产保护示范法案》，重点授权给州检察长来保护慈善资产、注意年度报告和特定的日常活动，以及在州际和多州案件中与国税局合作。

大部分州对于慈善组织的监管，都是从处理劝募事务开始的。20世纪60年代和70年代，保护慈善组织免于“浪费”筹款资源的愿望导致28个州和大量都市强制设置了筹款花费占年收入的比例上限。然而，20世纪80年代，最高法院的三人合议庭根据宪法第一修正案的言论自由撤销了这些限制。最高法院认为，削足适履的比例限制极大地影响了新慈善组织（低知名度、没有建立捐助基础）和非主流事业（这在募捐时需要更大的支出）的发展。虽然各州可以在事后对欺诈性的筹款演讲做出惩罚，但是，正如法院最近证实的，监管的效率想与欺诈性筹款的效率一样高是不可能的。

考虑到自己无法限制筹款成本，各州都把精力集中于要求慈善组织用标准的形式增加信息公开的内容。几乎所有的州都要求慈善组织注册登记；在许多州，从事劝募的慈善组织对《统一登记声明》表示欢迎，该声明已被大多数要求慈善组织注册登记的州接受。此外，有35个州要求慈善信托和劝募型非营利组织提交年度报表（通常在州检察长的监督下）。这些州要求（或接受）慈善组织提交部分或完全满足要求的“990表”。虽然，法律通常也免除小型机构、教育机构、医院和教堂，以及会员制组织的义务——但变化比比皆是。一些当地政府也监管筹款行为。

（二）联邦税务报表：集中于新修订的“990表”的治理

有了2006年颁布的法律，国税局能够清理其商务管理文件，以清除那些未提交免税申请、早就不应存在的小型慈善组织。有效的纳税年度从2007年开始，没有提交年度报告（和最少的其他信息）的小型组织在接下来的三年内将会被撤销免税资格。截至2009年，国税局的记录显示共有1912695个免税组织，依据第501（c）（3）条款，共免税1.238201亿美元。2011年中旬，国税局宣布，自动撤销的免税组织总数已突破330000个。这些组织是确已消亡，还是不清楚国税局的监管手段而没有提交报告？曾经跟踪研究印第安纳州弱小慈善组织的研究人员认为，27%的组织（我们有理由认为仍在运作中）由于没有提交申请而失去了免税资格。

全面修订的“990表”规定有效纳税年度开始于2008年，我们最终拥有了大多数公共慈善组织报表的最新信息。报表开头附近的第K行要求申报人明确本组织的类型，表格中列有法人代表、信托、协会以及其他（留下供描述的空白）项目。在一封对2007年修订报表草案的意见函中，笔者就是这样建议的。

毫不奇怪，“990表”主要侧重于财务报告和交易——国税局的核心业务毕竟是税收征管，这是以美元来衡量的。“990表”并不仅限于财务业绩，但是，由于它必须反映税法中特定的要求和禁令，因此，我们发现受托人之间以及利益冲突的交易中有许多问题，联邦免税慈善组织的另外两个关注点有问题：存在无关的商业活动以及游说和政治活动。

2008年重新修订的“990表”最显著的特点是，在扉页上突出了列在表格中的关键信息。这个页面使得捐助者、新闻媒体和国家监管机构更容易理解“990表”，更不用说董事会成员自己。该表也增加了一整页关于组织结构和治理实践的问题。笔者非常支持修订草案聚焦于治理的改动。事实上，笔者提议用自己的一整页问题替换草案中那半页问题。正如笔者所言：“在我看来，对于国税局、潜在的捐助者、新闻媒体以及任何检阅‘990表’的其他人来说，最有用的信息是，‘990表’将会通过一系列问题来描述慈善组织的治理结构，而这决定了该组织是否已设立相关程序，支持善治。”笔者补充道：“与此同时，认识到这些组织都是私人实体很重要，其必须依据《国内税收法典》履行信息公开义务。我赞同那些曾呼吁做出明确规定的人，清楚地界定 ‘990表’，而不只是在指南中说明，对这些条目提出法律要求，读者才不会得出不恰当的相反推论。”

和笔者多年来提出的建议相契合，第六部分要求公开慈善组织有无表决权的成员；具有投票权的董事会成员（并指明哪些是独立的）；公众是否可获知特定的文件，包括“1023表”、“990表”、“990-T表”、财务报表、监管文件以及解决利益冲突的政策；慈善组织内发生贪污或者重大资产转移时是否能够保持警觉。

“990表”有关治理的部分被时任政府免税部门（TE/GE）专员的Steve Miller总结为国税局在非营利组织治理领域的“皇冠明珠”，但是“990表”有关治理的部分存在争议。免税和政府实体部门的咨询委员会（ACT），是免税和政府部门的高层次咨询机构，它于2008年6月发布了长篇报告，该报告专注于国税局在慈善事业中的作用。2008年ACT报告的意见是：“我们在很大程度上相信，2008年重新修订的 ‘990表’中关于治理的问题是恰当的构想，并具有相对中立性。我们也认识到，真正的中立性是一个遥不可及的目标。然而，表中的问题很明显地表明，国税局支持对具体的治理政策和治理实践的披露。这存在危险性，因为慈善组织会采取阻力最小的治理政策和治理实践，而无论这些治理政策和治理实践是否适合它们、对它们是否有效。”

正如第一部分所论及的，ACT的结论是，“990表”被公众得知的事实将迫使慈善组织进行它们不需要的治理实践。因此，虽然信息公开和透明能够有效地促进慈善组织遵守税法和鼓励其进行恰当的非营利性治理，但它们也可能会以部分有害的方式影响具体的治理实践，并向公众和监督团体做出不适当的建议，监察机构由于缺乏具体的治理政策或治理实践而导致管理杂乱无章。因此，国税局应谨慎考虑它所要求的信息公开的内容。

（三）公众不能从联邦税务报表中获得的信息

尽管重新修订的“990表”已经发布了，但我们仍然存在报告漏洞。

1．申请例外

如上所述，除了教会的免税申请，国税局根据组织的大小分别要求使用新的“990表”，或者较简单的“990-EZ表”。从2010年开始，国税局将使用“990表”的门槛要求提高了一倍，从原来的年收入25000美元涨到了50000美元。因此，许多小型慈善组织将转为提交简单的“990-EZ表”，或者直接用更简单的电子表单“990-N表”（只需要一些基本信息：员工身份证号，一位主要职员的姓名，一个邮寄地址，并且确认组织的总收入低于门槛值）。虽然笔者能理解小型慈善组织和国税局这样做是为了节省成本，但是在监管者和公众那里，他们失去了成千上万个小型慈善组织的有用信息，而这些信息对那些将“990”系列表作为年度提交文件的州监管机构尤为重要。

2. “990表”上不清楚或者未收录进去的数据

重新修订的“990表”修改了旧版“990表”的一些模糊之处。比如，确定组织由谁负责——特别是那些在艺术、文化或教育协会有多重身份的人，究竟是谁有权力最后拍板？重新修订的“990表”草案只是简单地要求列出董事或者主管的名单，很明显，最终确定的版本是寻找那些拥有投票权的人。

再举一个例子，笔者在给国税局的意见函中指出，“其他”这一行有太多的费用，这说明某些类别没有在上面列出来。重新修订的“990表”第九部分第24行（功能费用的清单）警示：“费用合在一起计算，且标记为杂费的费用不得超过总支出的5%……”

不准确或不完整的申报还会出现。如果系统只接受正确填写的报表，那么推动电子报税将有助于解决信息不完整的问题；至于信息不准确问题，伊利诺伊州慈善组织局前局长Floyd Perkins说：“人们没有意识到质量如此之差。”

当发现含有重大虚假陈述的材料时，是否有责任退回修改？虽然税收制度并没有强制规定慈善组织有修改税务报表的法定义务，但提交经修订的申报会免于处罚和罚息（但是对于一个免税组织来讲，罚息是什么）。相比之下，联邦证券法规定，如果未经修改的申报可能产生重大误解，那么必须对该申报进行修改。在州一级推行申报退回制度（在那里，“990表”满足州的申报要求），可以激励慈善组织按照联邦和州的标准提交修改过的“990表”。

3．集团申报

税务规则不仅让各种组织得以免税，还允许集团申报。相比之下，国税局不允许集团的成员提交合并报表，这和法人税法的条款不同。因而，集团申报可能是不公开和不透明的：申报包含了该集团除了母公司之外的所有成员，这不同于法人的合并报表（本集团的任何成员都可以选择提交自己的报表）。和法人的合并报表不同，集团内的交易不会被发现；并且，无法确定该集团任一成员的财务和运营状况。本文使用的是2011年国税局的ACT报告，该报告敦促国税局加快推进集团免税的进程，但不允许集团申报。

三 监管文件和裁定的信息公开

这一部分讨论审查慈善组织和相关第三方的秘密利益；探讨何种文件适合公开，并分析信息公开的根本原因，解决慈善事业监管机构的透明度（或不透明度）问题。

总的来说，在联邦税收系统，国会针对税收申报信息的首要原则是保密。个人和企业被强制要求向国税局汇报，国税局不能向公众披露纳税人的身份识别信息，甚至，除非法律特许，国税局也不会把这些信息披露给其他政府部门。事实上，纳税人可对政府的擅自公开行为追讨损失，不当披露信息的国税局员工会受到严厉处罚。然而，此项保密原则却不适用于免税组织。为什么只有在非营利视角下，国会才会视“阳光”为重要的“消毒剂”？

（一）慈善组织及其支持者的隐私利益保护

从长期的实践来看，慈善组织的管理活动和业务一般都是私人事务。要求监管文件和其他信息向公众公开，比向监管机构申报更多的干涉了行业协会的管理和慈善组织的经营自主权，并可能使在慈善组织的董事会或在慈善组织就业缺乏吸引力。事实上，国税局“990表”中最具争议的部分，也是免税组织抵制信息公开的部分——报告董事会成员和高管的薪酬（通常也是组织自己的员工和志愿者最好奇的）。如下文所述，政策制定者和观察员已经明确了联邦和州政府要求慈善组织信息公开的各种理由，公开的类型和程度也日益增加。重要的是，重新修订的“990表”的摘要页强调准确的信息对捐助者、新闻媒体和国家监管机构特别重要，但并没有提到组织的董事会成员。

隐私利益比慈善组织的利益更为广泛，在某些情况下，信息公开对慈善组织、捐助者、成员，或者它的服务对象是有害的。按照《信息自由法》，商业秘密和包含员工信息的敏感类信息可免于公开。狭义的免于公开的敏感信息包括受虐妇女庇护所的地址（使施虐者无法找到当事人）和人权组织的执行国，新“990表”已修订了F行以解决这一问题。公开成员名单也可能是敏感的，尤其是对那些倡导有争议主题的群体。通常情况下，监管方不要求提交成员名单。教会免于提交联邦免税资格申请和“990表”的义务。

捐助者的身份是特别引人关注的一个领域。私人基金会捐赠者的姓名是需要充分公开的，但“990-PF表”中并没有对此做修订。与州有关系的非营利组织的捐赠者，如隶属于州大学的校友基金会，其捐赠者也不受保护。相比之下，国会免除了免税组织在“990表”中公开其主要捐赠者名单（表格B）的义务，这与私人基金会不同。这样，只有国税局可以全面审查那些声称是公共慈善团体的慈善组织，确认其不是私人基金会。

（二）有义务公开的文件

各州通常以网络发布的方式向公众提供年度报告，该报告在州务卿和州检察长处备案，这些报告一般来自慈善劝募者（见第二部分）。机密信息可以不进行信息公开。与众不同的是，据笔者所知，新泽西州规定，提交给州检察长的审计报告应附有审计师的管理建议书，尽管此建议书不必公开。监管者对后续调查中获取的材料仍需保密，除了《信息自由法》要求公开的内容。

具体来说，《国内税收法典》第6104条和第6110条是公开免税申请的依据，包括证明文件、决定书和裁定在内，这些材料都可以从国税局得到。此外，免税组织必须将免税申请书、证明文件、决定书和裁定供公众免费查阅。此外，法律规定慈善组织有应要求制作近三年纳税申报表的义务。将“990表”挂在慈善组织网站上是履行这一义务的表现，但该纳税申报表必须是完整的。很明显，媒体、公众、竞争者，甚至是慈善组织中的其他工作人员感兴趣的是高管和独立承揽人的薪金，不包含这些信息的报税表无须履行信息公开的义务。

尽管国税局建立的慈善组织档案可以从监管机构获得（对于一些州来说，这种情况是真实的），但私人团体使慈善组织的透明化发生了革命性剧变：在城市研究所可以检索到“导航星”和国家慈善统计中心的数据库，这些由私人资助的团体与慈善组织之间的合作，以及它们与国税局的合作使整个系统得以运行。国税局本身也以光盘的形式出售过去七年“990表”的复印件（对媒体和其他政府部门是免费的）。如果国税局可以及时向研究者提供这些数据，这对研究是有很大帮助的。

国税局免税部门的一个培训项目阐述了及时进行网络信息公开的优势：“当请求者和慈善组织不友善时，从慈善组织获取信息有潜在弊端。尽管法律做出了规定，但一些慈善组织仍会拒绝提供它们的报税表。”

慈善组织与国税局之间的一些信息依旧是保密的，信息公开的范围不包括《信息自由法》规定的例外情况，即公开会对慈善组织造成不利影响的商业秘密、专利、工序、工作方式及设备。另外，上文提及的“990表”中的表格B，即公共慈善组织主要捐赠者的名单免予公开。除非能够免税，否则免税申请是不公开的；申请撤销免税也是不公开的。

最后，2006年的《养老金法案》要求免税组织公开“990-T表”，该表是对不相关商业活动应纳税收入的报告和缴税的记录。然而，国会并没有对免税组织附属机构的报税表做出强制规定（营业税申报像个人所得税一样，是不公开的文件）。这使慈善组织更有理由甩掉不相关业务，成立一个独立的营利性公司。遗憾的是，由于法律的失误，国税局不能在“导航星”上提供“990-T表”，所以如果想了解某个慈善组织的不相关商业活动，就只能去找慈善组织要这份表，并且这些表也无法形成一个可检索的数据库。

1．免税申请——“1023表”

根据2004年大修的第501（c）（3）条，慈善组织提交的申请表格是免税的依据。2008年ACT关于国税局在慈善组织治理中的角色的报告，描述了国税局在免税申请过程中治理方式的演变。尽管之前的“1023表”与当前的版本都有关于组织结构和治理的规定，但主要集中在组织的慈善活动上。相比之下，2004版（最新版本）更多地关注董事会和管理层的关系，以及薪金和潜在机遇，从而了解组织的治理。

评论员Jack Siegel赞许国税局“在慈善组织获得免税资格之前便尝试去发现那些可能会违反《国内税收法典》501（c）（3）的慈善组织，而不是依赖事后的、资金不足且良莠不齐的审计程序”。不过Siegel提醒那些企图滥用免税资格的申请者，要认真填写申请表格：“过去，关于薪金、资助、附属机构以及慈善活动的回答是开放式的，那些想钻空子的人可以很方便地漏掉信息，并且不会有重大风险。而2004版的 ‘1023表’虽依旧涵盖了上述几个方面，但对答案要求非常明确，隐藏滥用计划变得更加困难。”Siegel补充道：“我们仍然怀疑对某些问题的确切回答可能不会动摇慈善组织的免税地位，但为了制裁潜在违规行为的审计将会把这些组织单列出来。”

当然，如果没有全面公开之前版本的申请表，就像未公开“990表”一样，将会被控伪证罪而受到处罚。在一个特殊案例中，美国对一个未将“1023表”公开的组织做出了刑事定罪，司法部门断言其有进行诸如为战争出版通信资料和筹款的恐怖活动。

2. “990表”：准确性和及时性的问题

像其他的联邦报税表一样，“990表”是自我报告的。许多表格提交时有错误，甚至会有重大误导。我们希望，履行法定义务可以使董事会和高管参与到表格的准备中。虽然对“990表”重新进行了修订，但该表仍无法使我们洞悉慈善活动的本质和质量。

此外，“990表”的提交期可自动延长6个月，这主要是因为会计师还未从个人所得税报表的制作中抽身（截止日期为4月15日），无法为“990表”做准备（截止日期为5月15日）。晚提交文件似乎不会有信誉损失，所以许多免税组织都会在接近11月15日时提交。这意味着，2011年1月发生的事情直到2013年11月才会对公众披露，相隔将近三年的时间。

国税局强调了电子报税的价值：“电子存档缩短了所需时间，使得报告和披露更加简单。”事实上，电子报税对于大型慈善组织来讲是强制性义务：“截至2006年12月31日，资产在1000万美元以上且一年的报税表（包括收入、消费、雇佣税和强制信息申报）数量在250个以上的组织可能会被要求电子申报。私人基金会和非免税组织无论其资产多少，只要其一年的报税表数量在250个以上，就要提交电子版的 ‘990-PF表’。”从2006年开始，行政部门开始建立联邦/州归档系统，并开始与个别州合作来测试系统。2008年，行政部门处理了901000个免税组织的报税表（主要是“990表”、“990-EZ表”和“990-PF表”）; 2009年处理了1132000个，同比增长25.6%（大概是由于“990-N表”的申报）。这些报税表多是以电子方式提交的：2008年，免税组织提交了57975份“990表”、44362份“990-EZ表”和292002份“990-N表”（只能提交电子版）。

（三）政府强制信息公开的依据

这部分讲述政府强制慈善组织公开其资金和活动信息的四个依据。

1．不加判断的信息披露：披露或弃权

上文提到，虽然美国国会规定了纳税申报的保密性，但是在规范上市公司时，美国国会已普遍采取了“披露或弃权”的办法，以代替指令性法律。根据该办法，如果发行人进行诚实的（不存在重大误导）信息披露，国会基本上是让市场决定投资。如果这个办法成为监管慈善组织的依据，那么未公开披露信息的非营利组织放弃了什么？向公众劝募的资格，还是其他？毕竟，典型的私人基金会或政府资助的机构并不寻求或期望公众捐款。有趣的是，1969年国会要求私人基金会公开它们的“990-PF表”，但直到1987年才强制要求慈善组织公开“990表”。

2．税收补贴的条件

通过税收补贴获得了“公共”利益是税务报表公开的理由吗？一般情况下，对免税组织的强制要求不会导致“违宪”，因为免税不是宪法赋予的权利。2000年，税务联合委员会的工作人员发布了《税务系统信息披露规则的研究报告》，该报告希望所有免税组织公开信息。联合委员会呼吁加强免税组织信息公开，发布：①完整的私人信件、裁定、技术咨询备忘录，未经修改的、实体交易信息；②免税组织所有未经修改的审计报告；③免税申请，不限于公开已获得的免税申请；④“990-T表”不相关商业活动的营业税和应纳税附属机构的报税表；⑤游说活动的说明，以及用于自卫的游说开支、超越党派的研究和分析开支。联合委员会的许多建议引起了强烈批评。如上所述，美国国会现在要求披露“990-T表”（而不是应纳税附属机构的报税表）。并且，国税局必须公开不予免税或撤销免税的裁定。

联合委员会声称，信息公开的基本原则是：免税组织的信息公开可以让公众确定是否支持该组织——无论是通过持续的税收优惠还是捐助者的捐款，以及是否有必要修订与这类组织相关的法律。也就是说，告知潜在的捐助者仅是其中的一个方面。对联合委员会同样重要的是让公众判断免税的合法性，以及是否应该改变。

3．获得非营利组织（尤其是慈善性的）合法地位的条件

独立部门（The Independent Sector）——一个主要的慈善组织行业协会，提出了另一个依据。在对联合委员会2000年报告的评论中，独立部门宣称：“独立部门相信慈善组织的信息公开义务源于慈善组织的基本性质，即慈善组织是普通公民推动的产物，而不是因为慈善组织享受了税收优惠。”独立部门指出：“毕竟在有联邦所得税法之前，慈善组织就被认为是有法律权利和履行责任能力的独立主体。披露需求源于慈善组织独特的社会角色。慈善组织必须有足够的透明度，使捐赠者、志愿者和合作伙伴相信慈善组织事实上在发展公共利益而非私人利益。”

作为一般性意见，独立部门质疑“990表”的效用，它的存在是公众知情的工具：“如果没有一个易懂的用户指南——实际上没有这样的指南，公众从已经公开的慈善组织信息中受益很少。因此，非常需要这样的工具，帮助公众了解已经披露的信息。”独立部门敦促国税局修改“990表”，使其突出显示关键信息，以易于读者理解。国税局在这方面的一个首要任务是，直接或通过非政府中介机构在网上访问“990表”。

4．我们没有更好的选择

最后，我们不得不承认我们对信息公开的依赖性，因为我们不知道还有什么能做（或谁应该这样做）。Betsy Adler用首字母缩写“FED”精辟地总结了目前的监管办法，即提供资金（Funding），执法（Enforcement），信息披露（Disclosure）。在我们的自由放任制度下，我们不希望政府告诉慈善组织做什么和怎么做。股东的缺失是我们向监管机构披露信息的原因，相比之下，向公众披露似乎受监管机构缺乏资源、专业知识或意向的影响。

我们也不应低估阳光的外在价值。信息公开，即使在执行力缺失的情况下，也是有用的，因为知道这些信息即将公开会引导受托人更多、更好地关注如何采取行动，而不仅仅是关注如何提交报告。同时，第一部分也说过压力可能导致伪造报告，正如2002年CPE文本提到的：“为了使 ‘990表’的披露最大限度地让公众获益，有几件事情必须做到：首先，‘990表’上的信息必须更加规范和可靠。其次，数据的潜在用户必须更加熟悉报税表的要求，从而理解正在查看的数据。”

（四）联邦和州的执法活动披露

1．州在做什么

想弄清楚如何让非营利组织的董事会成员有更好的业绩是不易的，增加罚款可能使事情变得更糟。事实上，我们也许可以通过减少理事的风险来改善非营利组织的治理。在很大程度上，监管机构是如此胆小——因为它们不想阻止志愿者真诚投入——因此，它们不会过多地曝出非营利组织董事会的问题（至少在公开场合）。

但慈善组织的监管缺乏透明度，这使得不可能通过评估监管的有效性来改善慈善组织的治理——甚至公众对监管者是否在实施监管也知之甚少。少数情况下，已有涉及非营利信托问题的诉讼。通常，慈善监管机构的目标是改进而不是惩罚，慈善组织也愿意能有机会改善它们的行为，避免尴尬局面的出现和个人责任的产生。大多数问题是秘密解决的。最后，州检察长可以采取也可以不采取行动。

监管机构的资源（财政上和政治上）是有限的。在这种情况下，我们可能期望州检察长宣传他们的执法行动，以获得杠杆效应——不法之徒在新闻中找到与自己类似的情形，并自己改正。事实上，州检察长在抓住触犯法律的人时一般会大肆宣扬。在其他情况下，那里没有真正的“坏家伙”，而是善意的受托人治理失败——州检察长可以公开执法活动和取得成果的年度总报告（可以参见宾夕法尼亚州与慈善组织、筹款人和筹款顾问有关的协议和裁决的数据库）。令人遗憾的是，即使是执法活动有限的官方报告，其保存期限也是有限的。在新任州检察长上任之后，前任州检察长的有关新闻就消失了，这削弱了执法行动的教育价值和宣传的威慑价值；马萨诸塞州检察长的网站不再链接个别诉讼的“终局裁决数据库”（这个数据库是非常有用的）。

私营部门的解决方案有其自身的局限性。值得注意的是，2008年哥伦比亚大学法学院的一个慈善项目开发了一个网站，协助州检察长履行其对慈善资产的监管职责。虽然单独的内联网可能只为州检察长创建，但是到目前为止，大多数资料公众是可以获得的。网站包含州和国税局的网址链接（特别指向最佳实践指南）以及法律评论文章的摘要。执法材料没有被公布，但国内最近的案件可以通过链接一个关于救济的专家组的网站获得，网站上的材料是在2008年3月的会议上提交给专家组的。截至2011年1月，该项目网站上显示的最新研讨会举行于2010年4月，包含“AGs新闻”摘要的当前页面是2010年11月的。

2．国税局不予免税或撤销免税的裁定

尽管国税局声望很高，但它仍面临各个州都有的问题——资源紧张。2010年，国税局的免税部门只有942人：366人在裁定和协议部门，549人在考试部门，14人在客户教育和宣传部门，13人在EO主任办公室。尽管总员工人数已从2008年的837人增长到2009年的910人，但EO部必须监督1800万个注册的免税实体，其中包括近1200万个注册的慈善组织。因此，人力资源紧张会影响正式指南的公布和对慈善组织的检查，这迫使从业人员寻找并掌握所有类型的非正式指南。

从业人员和他们的客户早已从公开的裁定、审计备忘录以及特定纳税人代理机构的财务报表中长期获益。Marion Fremont-Smith介绍了此类非正式的信息公开在通常情况下是如何加强税收管理的：“酒吧的会员们也能发现需要研究或修改的问题，并使其作为一个群体而不是个人用户受到行政部门的关注。”

但是，行政部门长期拒绝公布是否撤销免税的裁决书。一个具有里程碑意义的判决在2003年发布，哥伦比亚特区巡回审判庭认为：“财政部规定的包括拒绝和撤销在内的部分章节301.6110-1（a）和301.6104（a）-1（i），在 ‘6104条款’的范围内，妨碍这些信息的披露违反了第6110条款的规定。”

在年度收入中，行政部门发布了免税裁定和裁决的过程。在税收程序第8章描述了披露的规则。值得注意的是这一条，“根据第6110条的规定，无论是提议还是不利的裁定都将被公布”, “要可以识别纳税人的名称、地址和其他信息”。除非该慈善组织同意，第6104条仅适用于由慈善组织提供或由国税局公开发布的材料，不适用于国税局和该组织的和解协议（称为“结案书”）。

这些修订过的裁定开始出现于2004年。早期的拒绝裁定是发给一个娱乐中心的，行政部门发现其治理结构有缺陷，不可能保证公共利益；国税局写道：“初始董事会的三个成员是相关的并且都有薪金，我们要求你们增加三到四个非相关的成员来扩展董事会。”国税局继续写道：“我们还未收到你们经批准的、完整的章程副本。提供的有限信息表明……这三个成员可委任及罢免高管。”

顺便说一句，面对被拒绝的前景，申请人为什么不简单地撤回申请（这不是一项需要披露的事件）？显然，需要不予免税裁定是因为慈善组织希望可以进行司法审查，裁定文书是通向法庭的门票。另外，国税局在经过一段时间后，可能会撤回裁定并进行立案审查。

不予免税裁定和撤销免税裁定持续发布，一个周发的能有一打厚，一年加起来有数百封。不利的裁决通常有三类（或更多）：存在私人利益、商业性太强、最近一段时间的报表显示慈善组织未能使用资源开展“与自身规模相称”的慈善项目。行政部门已经声明了从事以下活动的非营利组织没有免税资格，包括收养、保险、金融服务、宗教读物出版、提供保障性住房和照看退休人员——通常他们与以营利为目的的企业相类似。2008年ACT报告总结的不予免税裁定的例子：一、PLR 200736031（2006年12月7日）指出夫妻是唯一的管理人员和董事，没有避免利益冲突的政策，当组织将管理业务承包给丈夫是唯一股东的营利性公司时，夫妻均没有撤换自己在非营利组织里的职务。二、PLR 200535029（2005年6月9日），最后指出，尽管董事会由三名扩大到五名成员，并且制定了避免利益冲突的政策，我们仍然担心实际经营被B和他的女儿C所控制和指挥。我们承认没有任何证据显示你们取得了私人利益，但至今没有收到你们的财务活动报告。三、PLR 200514021（2005年1月13日），董事会成员有很大的谋取私利的可能性，并有薪酬安排、租赁安排和其他会影响组织的财务利益以及他们自己的经济利益的投票权。这种情况引起潜在的内部冲突，给组织的财务状况带来负面影响。你们没有证明B、C、D和E，依其在董事会的现有位置，不会从中谋取私利。四、PLR 200510031（2004年11月15日），你们的组织中甚至没有一个外部的、无私的、能为社区利益发言的董事会成员。我们必须得出结论，你违反了免税组织的第二个基本规则，是为私人经营，而不是公共利益。

不幸的是，在国税局的网站上，这些免税组织的裁定只能作为一般裁定的一部分发布。鉴于现有裁定文书数量庞大，审查过程烦琐，希望行政部门或者其他机构（无论使用公共资金还是私人资金）可以收集和整理这些文件。想在一堆文件中找到需要的那一份，最简单的办法就是建立商业性电子数据库，就像LEXIS或Westlaw那样。

即使人们可以找到自己需要的裁定，但这个裁定也是简略版。和所有的私人裁决和备忘录一样，修订者并没有给出基于事实的实质内容。因此，我们得到的是像“$J”或“$∗∗∗”这样令人困惑的符号，而不是数量、百分比或关系等能够揭示问题重要性的描述。最近的一封撤销裁定在处理一个复杂结构时用“××”表示所有人名、地名和银行账户。

源源不断的不予免税裁定和撤销裁定已经允许国税部门非正式地表明对基本问题（如某项活动是否有资格获得免税资格等）的立场。例如，行政部门要求至少有三个不相关的董事会成员，而这样的规定并没有出现在法律法规中，行政部门不能仅依此来否认组织的免税资格。2008年ACT报告评论道：“除了在有限的医疗保健和保障性住房联合经营领域，我们没能找到能说明国税局如何将治理引入裁决程序的指南。我们当然欣赏在其他事务上，组织的治理能够承受运营测试所施加的压力。然而，我们的个人经验以及对这份报告的研究表明，国税局可能需要了解具体的治理实践，这些实践是具有典型代表的并且有是所区别的。”这份报告引用了两个例子：“专家可能要求，申请免税的组织要有独立的董事会或至少有一些独立的董事会成员。”同样，尽管“1023表”特别指出制定政策的利益冲突，但未做强制要求，我们的经验表明，裁决专家往往要求这样的政策，且偶尔还要求采用“1023表”说明中建议使用的政策。请注意，正如2008年ACT报告中补充的：“以下这些情况通常没有官方记录：纳税人同意接受被强烈要求的改变，或者接受了国税局在裁决过程中和赋予免税资格时给予的建议；或者该免税申请被撤回。”

ACT推断：“我们对裁决程序中的治理问题掌握得很少”, “时间”和“内容”似乎还不清楚且未做统一规定。我们担心国税局在企图获得某种程度的自由裁量权，或者要求有特定的管理程序，特别是在裁定阶段，没有相关的记录可以证明决策失误。现在已经过去了六年，国税局应使用不予免税和撤销免税的庞大数据库制定正式指南。正如住房首付援助组织的税收裁定所称，从国会在信用咨询机构问题上的立场来看，国会是支持国税局的，国税局有权进行税收裁决，甚至规定代理机构在组织和运营问题上的地位，包括危及免税资格的非营利组织治理问题等。指南将允许国税局提供例子来展示特定或相对的金钱数量以及在修订过程中被掩盖的其他事项。

3．信息共享：从国税局到州检察长的披露

修订于2006年的《养老金保护法》（PPA）的第6104条规定，国税局需向州慈善监管机构提供某些信息，特别是关于免税申请及拒绝申请的信息。PPA规定州慈善监管官员有第6103（a）条规定的对纳税人信息保密的义务。2011年3月，国税部门提出修订第6104（c）条。序言强调：“第6104（c）条规定的信息公开，只适用于国家收到的适于公开、记录保存和有程序保障的信息。”州慈善监管官员协会（NASCO）曾评论说，部分地因为“保护要求及相关资料的烦琐性”，只有三个州（加利福尼亚州、夏威夷州和纽约州）与国税局达成了信息共享协议。事实上，NASCO断言，现在的情况更糟：“PPA实际上减少了向各州披露信息，因为未参与的州不再收到PPA出台前的拒绝通知、撤销通知和税收不足的通知。”

（五）国会监督

担任参议院财政委员会主席的参议员Charles Grassley独具一格的宣传在慈善领域的滥用超出了本文研究的范围。他有条不紊的研究始于非营利组织治理的听证会（2004年）和员工白皮书（Staff White Paper）发布。之后，Grassley邀请独立部门召集非营利组织的蓝丝带小组，发布了三份有影响力的报告。Grassley也向特定的非营利组织，包括美国红十字会、美国大学、大自然保护协会以及史密森学会发出了一系列“情书”，询问它们的做法。全行业的调查，由财政委员会主席Max Baucus加盟，广泛询问关于非营利性医院的慈善关怀，高等教育的捐赠支出，以及最近“成功福音”的电视布道家的问题。这些研究更具合理性，因为它们涵盖了整个非营利组织（而不仅仅是个别非营利组织）和国税局的执法行为。事实上，参议员Grassley更加信赖2006年PPA进行的大范围非营利组织免税改革。国税局作为执行机构之一，有执法责任和依法进行起诉的职能。如上所述，国税局必须在保密义务（参议员Grassley似乎认为不会构成妨碍）的约束下工作。也因此，是一些电视福音传道频道率先曝光了公众拒绝“被要求”的信息。

四 慈善组织的自愿披露和私人组织的信息披露

（一）组织的自愿披露

慈善组织经常在法律没有强制规定的情况下向各类赞助者披露信息。潜在的捐助者和资助者可能以提供令人满意的财务信息或其他信息为条件进行捐赠。例如，在资助慈善组织之前，许多社区基金会坚持要知悉董事会成员和管理人员的名单以及他们的关系，管理人员的薪金和相互关系、受益人的身份、审计数据和基本绩效。政府的采购规则，也可能要求提供报告和财务审计报表。除法律规定之外，会员组织的章程可能需要向其成员披露。正如第二部分所说，慈善组织没有理由拒绝向董事会成员提供基本信息，也不应该迫使董事会通过诉讼来获得及时的信息。

同时，正如第三部分所述，一个非营利性的、非政府机构的事务是私人性的，并且通常不会公开信息，近年来，许多问题困扰着慈善组织，这些问题原本可以通过常规、及时和持续的信息公开避免。一些信息可以通过监管文件和税务报表获得，但通常只能在事后取得（即使及时申报），并且，这些信息是以一种外人很难理解的形式呈现的。非营利组织良好治理和道德实践原则专家组（The Panel on the Nonprofit Sector's Principles for Good Governance and Ethical Practices）建议：“一个慈善组织应该将业务运营的信息，包括治理信息、财务信息、项目和活动信息提供给公众。慈善组织也可借此评估它们的工作成果，并共享评估成果。”慈善组织应考虑让自己的章程或政策对公众公开成为规范，偏离规范时董事会就需要慎重考虑。事实上，让信息公开成为规范本身就会阻止许多信息被滥用。

为普通大众的利益着想，非营利组织通常会将年度报告发布到自己的网站上，但公众通常不会看到“990表”及财务报表。福特基金会的网站是一个值得称道的信息公开的例子，它提供的信息包括：组织章程、规章制度，委员会章程和会员资格，独立性标准，受托人的道德规范，员工行为准则和道德守则、批准关联补助的程序，和会计有关的收据、处理投诉的程序，内部会计控制和审计事项，年度报告和财务报表。

在危机中，对于控制损失或成功渡过危机的手段，非营利组织都应及时披露。当然，非营利组织倾向于披露对自己有利的信息也是一个问题。例如，在2008年的判决之前，作为诉讼当事人一方的Robertson向普林斯顿大学捐赠，成立伍德罗·威尔逊学院是一次企图影响公众舆论的尝试。最近的丑闻还有：史密森学会和保罗·盖蒂基金会（在第4部分C节讨论）。

（二）媒体

在应对“9·11”事件时，慈善组织被察觉到滥用募集资金，由此引发了主流媒体以及专业媒体对非营利组织治理的兴趣。对于那些想跟踪研究的人来说，有以下一些重要资源：《慈善纪事报》发布的国内慈善事件每日摘要；有关非营利部门的法律博客，如：Don Kramer的非营利组织问题（Nonprofit Issues）,一群法律学者的非营利组织法律博客（Nonprofit Law Prof Blog）,Jack Siegel的慈善治理（Charity Governance）。

记者经常纠缠于非营利组织的“欺诈和滥用”。然而我们所面临的风险是对热点事件的过激反应——因为我们不知道标准。这些故事反映的是不断增加的问题，还是不断增加的观察评论？在一般情况下，有关非营利组织运营信息的报道增加，使公众期待非营利组织有更高的透明度。

（三）同业监管者和慈善“监察者”

非营利组织的同业监管有两种形式：第三方监管和行业协会监管。第三方监管者是捐赠者关注的焦点，它们通常会对慈善组织进行评估（有时采用星级系统，有时采用字母等级计分制），无论慈善组织是否知悉或是否提供信息。然而，BBB明智捐赠联盟（Wise Giving Alliance）在评估一个慈善组织是否符合标准时，却依赖于慈善组织和州检察院案例所提供的信息。

相比之下，行业协会是成员自愿加入的，成员服从协会准则和惩戒制度。大多数组织不会像福音派基督教会那样有公开的财务问责制度，公布先前的成员名单并表明原因——自愿离职或解约。例如，Brian Gallagher（美国“联合之路”劝募组织的首脑）在2004年7月22日的参议院财政委员会上讲道：前两年“联合之路”已经吊销了全国30个组织的资格。这些信息应该广为人知，但这些信息甚至在“联合之路”的网站都无法找到。行业协会通常讨厌不遵守纪律的成员。

最后，还有一个非营利组织的发言权问题——或者，更可能是不发言——当特定组织发生不良行为或不可接受的行为时。保护该行业的声誉不是非营利组织自身的责任吗？独立的非营利组织工作组（The Independent Sector's Panel on the Nonprofit Sector）积极响应参议员Grassley在2004年员工白皮书中提出的33个自律原则。然而，令该工作组的一些成员失望的是，工作组仅仅是接纳了这些原则，工作组无法就认证机制和纪律达成共识。决定如何为大家的利益承担风险从来都是不易的。

五 结论

国税局没有足够的资源来核对所有的免税资格是否都符合标准。相反，无论是作为检查“990”系列表的一部分还是根据一个特定的标准（如政治竞选活动、医院和高等教育机构），国税局会对特定的相对较少的慈善组织进行检查（包括有针对性的通讯查账）。

2009年，国税局负责免税组织的部门公布了治理检查表和治理项目指南手册，用于完成项目审核，项目审核表被用于审查第501（c）（3）条的免税组织。公众可以从一个新的网页获得这些信息：国税局的免税组织审查机构将使用项目审核表获取治理实践和相关组织的内部检查数据。该数据将用于一项长期研究，以更好地理解治理实践和依法纳税的关系。该网页链接到审核表、指南手册和网站上的其他治理材料，特别是题为“慈善组织的治理和相关主题”的文章，该文被纳入针对慈善组织的在线教育工具——“生命周期”（the Life Cycle）。

国税局近期对免税组织治理的关注已经引起正反双方的激烈争论。Thomas Silk支持国税局的这一做法：这不是牵强附会地想象一个著名的慈善组织违反慈善治理标准的全国丑闻，而是处于慈善执法不足的状态。国会的听证会可能随之而来，国税局如果对慈善组织进行了善治重要性的教育，那么就有了抗辩的正当理由。国会支持的法律可以很容易地解决有关慈善组织治理和执行裁判权模糊的问题。

另一方面，Bonnie Brier（上文中引用的2008年ACT报告的主要作者）对所描述的治理实践是否已实现善治表示怀疑，并担心慈善组织采取这些措施只是为了应付国税局，而不管它们是否适合组织。Marcus Owens——国税局免税机构的前高级官员，质疑国税局是否有权处理“990表”中与治理有关的问题。参议员Grassley对反对意见的回应是：提议通过立法为国税局提供法定权力，使国税局拥有介入慈善治理的权力。

通常，笔者并不同意批判国税局在慈善治理中的作用，至少在某种程度上不赞同对修订的“990表”在治理问题上的批评。事实上，正如上文笔者对国税局2007年“990表”修订草案所作评论中提到的，笔者建议列入一系列关于组织结构和治理实践的问题（其中许多建议被纳入最终版本）。当时，笔者考虑到国税局制作的“990表”中的数据对董事会、国家监管机构、捐助者、媒体以及研究人员的作用。虽然承认隐私保护的价值，但权衡利弊，笔者相信公开治理结构的利益是更大的。如果我们规定的“最佳”方法在特定情况下是不恰当的，慈善组织可以并且应该提供对“990表”的解释。对慈善组织来说，允许适当的额外披露给其提供了一个去证明其治理结构和政策是如何维护慈善资产的机会。

（责任编辑：谢蕊芬）